מספר רעידות אדמה אשר היכו את הארץ לאחרונה עוררו את חשיבותה של תוכנית המתאר הארצית מס' 38 לחיזוק מבנים קיימים בפני רעידות אדמה.
התוכנית נועדה לעודד חיזוק מבנים קיימים, שהוצא להם היתר בניה לפני 1/1/1980, בפני רעידות אדמה וזאת באמצעות יחסי גומלין בין היזם לבעלי הדירות בבניין.
במסגרת יחסי הגומלין, היזם מצידו יהווה משענת כלכלית ויטפל בחיזוק הבניין בפני רעידות אדמה, בבניית ממ"ד להענקת הגנה ביטחונית, ישביח את דירותיהם של הבעלים על ידי חידוש והרחבת הדירות ובנוסף יעניק חניה, מעלית ולעיתים מחסן, לכל בעל דירה.
כנגד התמורות הכלכליות שמעניק היזם, הוא יקבל מבעלי הדירות/היחידות את זכויות הבניה המוקנות להם ויבנה על הגג ו/או בקומה המפולשת ו/או באגף נפרד את היחידות החדשות.
יודגש כי תוכנית התמ"א מאפשרת חיזוק גם למבני מגורים וגם למבנים מסחריים.
(להלן: "עסקת תמ"א 38")
היבטי המיסוי בעסקה מעין זו הם כדלקמן:
עסקת תמ"א 38 כאמור היא עסקת קומבינציה לכל דבר ועניין וכך, בדומה לעסקת קומבינציה, הבעלים מעניקים ליזם חלק מהמקרקעין שבבעלותם וזאת בתמורה לשירותי הבניה והחיזוק על חלק המקרקעין שנותר בבעלותם.
1. מס השבח
* ההבדל המסחרי הבולט בעסקת תמ"א 38 לעומת עסקאות קומבינציה (ברובן) הוא שהיזם נושא במלוא תשלומי המיסים שחלים בעסקה, כולל מס השבח החל על הבעלים.
* על מנת ליצור תמריץ להתקשרות בעסקאות אלו, אושר בשנת 2008 תיקון לחוק במסגרתו מוקנה פטור מיוחד לבעלי דירות שמוכרים זכויות במקרקעין שתמורתן מושפעת מזכויות בניה מכוח תוכנית מתאר ארצית 38.
* הפטור מוגבל כפי שיפורט ויינתן רק בהתקיים שני תנאים מצטברים – (1) כאשר התמורה ניתנה בשירותי בניה לפי תכנית החיזוק; (2) בוצע חיזוק בהתאם להוראות החוק.
* חריגים - במידה והיזם שילם לבעלים בתמורה שאיננה שירותי בניה לפי תכנית החיזוק, דהיינו בכסף לא יחול הפטור כאמור על תמורה זו אלא יחולו שיעורי מס שבח רגילים. גם מכירת זכויות בניה המהוות "מלאי עסקי" לא ייכנסו בגדר הפטור.
* התמורות שמעניק היזם לבעלים וייכנסו לגדר הפטור יהיו אך ורק אלו:
- חיזוק המבנה לפי תכנית החיזוק מפני רעידות אדמה;
- הרחבת יח"ד הקיימות במבנה – עד 25 מ"ר;
- התקנת מעלית;
- עיצוב ושיפוץ המבנה;
- הסדרת חניות;
- מחסנים;
- תשלום לכיסוי הוצאות כרוכות בשירותי הבניה לפי תוכנית החיזוק: שכ"ט עו"ד ויועצים נוספים שנשכרו לצורך ייצוג הדיירים, שכ"ד לתקופת השיפוץ, הוצאות הובלה של ריהוט וציוד והוצאות הקשורות במישרין ליישום התמ"א.
דגש: שיפוץ פנים דירתי ומזומן לא ייכללו בגדר התמורות הפטורות ממס שבח.
* שווי המכירה ייקבע לפי שווי כלל התמורות הניתנות לבעלים ע"י היזם אך לדעתנו ניתן לטעון כחלופה, לאחר בדיקת כדאיות, לשווי מכירה בהתאם לשווי שוק של זכויות הבניה הניתנות מהבעלים ליזם.
2. מס הרכישה
* מס הרכישה ייגזר משווי הזכויות הנרכשות בדומה לשווי שייקבע לעניין מס השבח כאמור לעיל.
* שיעור מס הרכישה יעמוד על שיעור של 6% בהתאם לשיעור מס החל על זכות אחרת במקרקעין. במידה והתקבל היתר בניה של דירת מגורים אחת לפחות תוך שנתיים מיום המכירה, היזם ישלם מס רכישה בשיעור של 5% בלבד.
3. מע"מ
* על שירותי הבניה הניתנים בפרויקט יחול מע"מ בשיעור אפס.
* יחד עם זאת, במידה והפטור ממס שבח הוא לא מלא, על החלק שלא חל הפטור ממס שבח לא יחול מע"מ בשיעור אפס אלא מע"מ בשיעור רגיל.
4. מקרים מיוחדים – דוגמא מהשטח
* מטבע הדברים, כאשר משתמשים בפתרונות לקידום הפרויקטים בעסקאות מסוג זה, נוצרים אתגרים מיסויים. פתרון כזה הוצע כאשר משרד הבינוי פרסם "קול קורא" להענקת תוספת מימון לפרויקטים של שיפוץ וחיזוק מבנים אשר עומדים בקריטריונים של פרויקטים אלה.
* חברה כלכלית מטעמה של רשות מקומית אשר נועדה לשמש מנהלה עירונית, עמדה בתנאי הסף של הקול הקורא ביחס לשלושה בניינים לגביהם חתמו הבעלים עם החברה הכלכלית על הסכם ייצוג במסגרתו החברה תטפל למען הבעלים בקידום הפרויקט עד לבחירת יזם בפרויקט ובתמורה תקבל 5%-7% משווי הדירות החדשות שייבנו בפרויקט אך לא יותר מהוצאות המנהלה העירונית בפרויקט.
* מכיוון שהיה חשש כי החברה תיחשב כרוכשת (מהבעלים) וכמוכרת (ליזם) הוגשה בקשה להחלטה מקדמית בעניין. רשויות המס קבעו כי פעילות המנהלה העירונית לצורך ליווי וארגון הדיירים בפרויקט אינה מהווה מכירת זכות במקרקעין.
לסיכום, היבטי המיסוי בפרויקטים מסוג תמ"א 38 מהווים לעיתים שיקול מכריע האם מבחינה כלכלית הפרויקט רווחי דיו לצורך הביצוע או לא. כמו כן, פתרונות יוצאים מן הכלל והסדרים מול בעלי דירות יכולים להיות פטורים ממס וזאת יש לבדוק בהתאם לחקיקה הישירה, לחקיקה העקיפה ולעמדת רשויות המס.
